Cloudbasierte Softwareleistungen sind unaufhaltsam auf dem Vormarsch. Allerdings werfen Software as a Service (SaaS) - Verträge neue Bilanzierungsthemen auf, da die bestehenden Regelungen vorwiegend auf die bisher üblichen Geschäftsmodelle, den Erwerb von Softwarelizenzen, die lokal genützt werden, ausgelegt sind. In unserem Artikel stellen wir Ihnen vor, wie das IFRS Interpretations Commitee (IFRS IC) bestimmte Bilanzierungsfragen in diesem Zusammenhang beurteilt.

Das IASB IC erhielt die Anfrage, wie Software-Dienstleistungsverträge zu bilanzieren sind. Bei den genannten Vereinbarungen wird dem Kunden das Recht eingeräumt, gegen Entgelt auf der Cloud des Anbieters gehostete Software zu nutzen. Die Cloud-Infrastruktur wird vom Anbieter gemanagt und kontrolliert. Der Kunde hat bei Bedarf jederzeit über das Internet oder eine spezielle Datenleitung Zugang zu der Software.

Welche Vertragstypen gibt es und welche Bilanzierungsfragen ergeben sich daraus?

Gemäß der Anfrage können drei verschiedene Typen von Software - Dienstleistungsverträgen unterschieden werden:

1. der Kunde erhält das Recht, Hard-und Software zu nutzen, die nicht speziell für den Kunden gewidmet ist
2. (wie Punkt 1) der Kunde erhält das Recht, eine Kopie der Anwendersoftware herunterzuladen
3. (wie Punkt 1) der Kunde bestimmt spezifische Einstellungen in der Anwendersoftware

Zu diesen drei Fallkonstellationen stellt der Anwender folgende Fragen:

• Erhält der Kunde zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses eine Software als immateriellen Vermögenswert oder bezieht er während der Vertragslaufzeit eine Dienstleistung?
• Wenn der Vertrag das Recht auf Nutzung einer Software umfasst, kommen dann IFRS 16 Leasing oder IAS 38 Immaterielle Vermögenswerte zur Anwendung?
• Wie bewertet ein Kunde einen immateriellen Vermögenswert, den er im Anwendungsbereich von IAS 38 eingesetzt hat?

So sieht das IFRS IC den angefragten Sachverhalt

In der im März 2019 veröffentlichten Agenda Decision kam das IFRS IC zu dem Ergebnis, dass die bestehenden IFRS Standards eine angemessene Basis für die Bilanzierung von SaaS Verträgen bieten und daher keine Änderungen an bestehenden Standards oder die Herausgabe einer Interpretation erforderlich sind.

Den angefragten Sachverhalt beurteilt das IFRS IC als Dienstleistungsvertrag. Ergänzend führt das IFRS IC aus, dass ein immaterieller Vermögenswert bei Vertragsabschluss nur dann entsteht, wenn der Vertrag ein Software-Leasing enthält oder der Kunde auf andere Weise Kontrolle über die Software erlangt.

Ein Software-Leasingvertrag liegt vor, wenn der Leasingnehmer berechtigt ist, die Nutzung der Software gegen Zahlung eines Entgelts für einen bestimmten Zeitraum zu kontrollieren. Dafür ist es erforderlich, dass der Kunde während des gesamten Verwendungszeitraums, sowohl berechtigt ist, im Wesentlichen den gesamten wirtschaftlichen Nutzen aus der Verwendung der Software zu ziehen, als auch über deren Nutzung zu entscheiden. Der Leasingnehmer muss unter anderem Entscheidungsrechte darüber haben wie und zu welchem Zweck die Software genutzt wird.

Der bloße Zugang zur Software des Lieferanten, die auf dessen Cloud installiert ist, gewährt dem Kunden keine solchen Entscheidungsrechte. In der Regel kann er zum Beispiel nicht entscheiden, wie und wann die Software upgedatet wird, oder auf welcher Hardware sie läuft. Dementsprechend stellt eine solche Vereinbarung keinen Software-Leasingvertrag dar.

Ein immaterieller Vermögenswert setzt die Verfügungsmacht über eine Ressource voraus. Der Unternehmen muss in der Lage sein, sich den künftigen wirtschaftlichen Nutzen, der aus der zu Grunde liegenden Ressourcen zufließt, zu verschaffen und den Zugriff Dritter auf diesen Nutzen zu beschränken. Ein Vertrag, der den bloßen Zugang zu einer Software des Lieferanten gewährt, erfüllt diese Voraussetzungen nicht und stellt somit auch keinen immateriellen Vermögenswert im Sinne von IAS 38 dar. Vielmehr erhält der Kunde für die Vertragslaufzeit eine Dienstleistung.

Leistet der Kunde Zahlungen, bevor er die Dienstleistung erhält, sind diese als Vermögenswert, der ein Recht auf künftige Dienstleistungen gewährt, zu qualifizieren.

Einige Fragen bleiben trotzdem unbeantwortet

Das IFRS IC beurteilt ausschließlich den vorgelegten Sachverhalt und lässt in seiner Agenda Decision einen Teil der gestellten Fragen offen. So bleibt zum Beispiel die Frage unbeantwortet, welcher Standard anzuwenden ist (IAS 38 oder IFRS 16), wenn der Vertrag ein Leasingverhältnis enthält. Ebenfalls nicht behandelt wird die Frage, wie Softwarenutzungsrechte im Anwendungsbereich von IAS 38 zu bewerten sind.