Personalrückstellungen nach dem UGB

Gemäß § 198 Abs 8 Z1 und 4 UGB sind Rückstellungen für Pensionen, Abfertigungen, Jubiläumsgeldes sowie vergleichbare langfristig fällige Verpflichtungen verpflichtend anzusetzen. In § 211 Abs 1 UGBneu wird des Weiteren festgelegt, dass diese Rückstellungen nach versicherungs-mathematischen Grundsätzen zu ermitteln sind.

Handelt es sich um Rückstellungen mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr sind diese gem. § 211 Abs 2 UGBneu mit einem marktüblichen Zinssatz abzuzinsen.

Durch diese Gesetzesänderung wurde für alle oben genannten Personalrückstellungen die Berechnung nach versicherungsmathematischen Grundsätzen festgelegt und somit eine Vereinheitlichung geschaffen. Im Juni 2015 wurde hierzu eine AFRAC Stellungnahme veröffentlicht.

Der Ansammlungszeitraum beginnt mit Beginn des Arbeitsverhältnisses bzw. bei vertraglichen Zusagen zum Zeitpunkt dieser und endet mit der Auszahlung. Werden Vordienstzeiten durch das Unternehmen berücksichtigt, sind diese grundsätzlich rückwirkend zu erfassen. Für die Beurteilung des Ansammlungszeitraums für Abfertigungsrückstellungen sowie der Wahrscheinlichkeitsannahmen gilt die AFRAC-Stellungnahme „Behandlung der „Abfertigung alt“ nach IAS 19, insbesondere Verteilung des Dienstzeitaufwandes“ (März 2013).

Die voraussichtliche Entwicklung der Höhe der Zahlungen bis zum Zeitpunkt ihres Anfalls ist bei der Bewertung zu berücksichtigen.

Als Ansammlungsverfahren kann entweder das Teilwertverfahren oder das Verfahren der laufenden Einmalprämien angewandt werden. Das gewählte Verfahren ist stetig anzuwenden.

Zur Bewertung der Gesamtverpflichtung ist entweder der aktuelle Zinssatz oder ein Durchschnittszinssatz stetig anzuwenden.

Als aktuellen Zinssatz wird jener angesehen, zu dem sich ein Unternehmen mit hochklassiger Bonität Fremdkapital beschaffen kann, welches mit der durchschnittlichen Restlaufzeit und der Währung der Verpflichtungen übereinstimmt.

Für die durchschnittliche Restlaufzeit können vereinfachend auch 15 Jahre angenommen werden, sofern keine erheblichen Abweichungen bestehen.

Besteht kein liquider Markt für derartige Unternehmensanleihen sind stattdessen die aktuellen Marktrenditen für Staatsanleihen anzusetzen.

Der Durchschnittszinssatz wird aus dem aktuellen Marktzinssatz zum Abschlussstichtag und den Zinssätzen der vorangegangenen sechs Abschlussstichtage berechnet

In die versicherungsmathematische Berechnung fließen Wahrscheinlichkeitsannahmen ein. Diese für die Berechnung bedeutsamen Annahmen beruhen auf biometrischen Grundlagen, wie unter anderem der Lebenserwartung, der Invalidisierungs- und Verheiratungswahrscheinlichkeit. Für die Lebenserwartung sind die am besten geeigneten Sterbetafeln heranzuziehen.

Die Fluktuationswahrscheinlichkeit ist bei jenen Rückstellungen zu berücksichtigen, bei denen ein Wegfall der Verpflichtung bei Beendigung des Arbeitsverhältnisses entsteht. Diese kann nur angesetzt werden, wenn hierzu geeignete und verlässliche statistische Informationen vorliegen. Die Fluktuationswahrscheinlichkeit ist nach einzelnen Gruppen von Mitarbeitern zu ermitteln.

Bei ausgelagerten Verpflichtungen ist von der Gesamtverpflichtung der Wert der gehaltenen Vermögenswerte (= Wert der Rückstellung), welche beim selbständigen Rechtsträger ausgewiesen wurden, abzuziehen. Daraus folgt, dass bei einer höheren Gesamtverpflichtung eine Rückstellung für den Unterschiedsbetrag zu bilden ist. Ist jedoch die Gesamtverpflichtung geringer, darf eine Forderung nur angesetzt werden, wenn der Betrag zurückgefordert werden kann oder gegen künftige Beitragszahlungen aufgerechnet wird. Jede Veränderung des Wertes der Rückstellung ist erfolgswirksam in der Gewinn- und Verlustrechnung darzustellen. Dies ist auch der Fall bei Änderungen der Bewertungsparameter.

Die Abfertigungsrückstellung sowie die Jubiläumsgeldrückstellung können nach einem vereinfachten (finanzmathematischen) Verfahren bewertet werden, wenn es zu keinen wesentlichen Unterschieden gegenüber der versicherungsmathematischen Bewertung kommt. Wird das vereinfachte finanzmathematische Verfahren gewählt, ist eine Kontrollrechnung nach versicherungsmathematischen Grundsätzen in regelmäßigen Abständen durchzuführen. Für den regelmäßigen Abstand der Kontrollrechnung wird auf die Wesentlichkeit der Position abgestellt. Von Versicherungsmathematikern wird ein Zeitraum von drei Jahren als angemessen angesehen.Vergleichbare langfristig fällige Verpflichtungen sind analog zu jenen Rückstellungen zu bewerten, mit denen sie vergleichbar sind.

Übergangsvorschriften

Die Änderungen sind auf Geschäftsjahre die nach dem 31.12.2015 beginnen anzuwenden. Eine vorzeitige Anwendung ist möglich.

Der Unterschiedsbetrag, der sich aufgrund der Gesetzesänderung ergibt, kann wie folgt dargestellt werden:

• Erfolgswirksame Einstellung zur Gänze im Jahr der erstmaligen Anwendung
• Erfolgswirksame Erfassung mittels einer Verteilung über bis zu fünf Jahren. In diesem Fall wird der Unterschiedsbetrag linear verteilt. Erst am Ende der Verteilungszeit ist die Rückstellung in voller Höhe bilanziert. Ein Ausweis des Fehlbetrages wird nicht explizit verlangt, jedoch sollte dieser im Anhang im Rahmen der Erläuterung der Bewertungsmethoden angegeben werden.
• Es ist ebenfalls möglich, die Rückstellung in voller Höhe in die Bilanz einzustellen und die Erfolgswirksamkeit über bis zu fünf Jahren über eine Rechnungsabgrenzung zu verteilen. Der Rechnungsabgrenzungsposten wird linear aufwands- bzw. ertragswirksam abgeschrieben. 

Überblick

Autorin: Mag. (FH) Veronika Gregory
veronika.gregory@at.gt.com